Merverdiavgift I offentlig infrastruktur

Nyhetsbrev

Merverdiavgift – offentlig infrastruktur

 

I dette nyhetsbrevet gis en kritisk omtale av Skattedirektoratets vurderinger av hvilke konsekvenser som følger av Avinordommen (Høyesterett)

 

Kort om Avinordommen

 

Avinordommen omhandlet spørsmålet om Avinor pliktet å tilbakeføre («justere») fradragsført merverdiavgift på kostnader til offentlig infrastruktur (veianlegg). Det var omtvistet om Avinors kostnader til oppføring av infrastruktur som senere ble overført til stat, fylkeskommune og kommune som ikke var «driftsmidler» for Avinor skulle anses som «kapitalvare». Høyesteretts flertall (3-2) kom til at Avinor AS pliktet å tilbakeføre merverdiavgiften, selv om infrastrukturen ikke var selskapets «driftsmidler».

 

Flertallet la til grunn at Avinors kostnader til å etablere infrastruktur som var pålagt i utbyggingsavtale måtte anses som «kapitalvare», og at den senere overføringen av eiendomsrett til kommuner, fylkeskommuner og staten førte til «endret bruk» som medførte full tilbakeføringsplikt, jf. merverdiavgiftsloven § 9-1 flg.  

 

Mindretallet var av den oppfatning at vilkår for å kreve tilbakeføring var oppfylt. Etter mindretallets syn var «forutsetningene for fradraget uendret», da det allerede på tidspunkt for fradragsføring var bestemt at overføring til offentlige myndigheter skulle skje.

 

Skattedirektoratets omtale av Avinordommen 

 

I nyeste utgave av Tidsskrift for skatt og avgift (oktober 2018) anfører noen av Skattedirektoratets merverdiavgiftseksperter («Skattedirektoretat») at konsekvenser av Høyesteretts dom er at «Høyesterett har dermed tatt det standpunkt at registrerte næringsdrivende som overdrar infrastrukturtiltak (uten merverdiavgift) til det offentlige skal justere fradragsført merverdiavgift». I artikkelen anføres det videre at Avinordommen innebærer at Høyesteretts dommer i «Sira Kvina» (1985), «Concrete Platforms Holding» (2001) og «Elkjøp» (2012)) har tapt sin praktiske betydning. Det legges til grunn at flertallets votum i Avinordommen må forstås slik, at ved senere tilsvarende saker som forannevnte, så vil merverdiavgiftsfradraget bli nøytralisert med den tilbakeføringsplikt som følger av Avinor-dommen.   

 

Noen kritiske bemerkninger til Skattedirektoratets syn

 

Det er god grunn til å stille seg kritisk til flere synspunkter som fremgår av Skattedirektoratets omtale av Avinordommen i Tidsskrift for skatt og avgift.

 

For det første kan det reises spørsmål ved om Avinordommen har slike vidtrekkende presedensvirkninger, som Skattedirektoratet gir uttrykk for. Dommen er avsagt av Høyesterett i avdeling, med knappest mulig margin (3-2). Hadde dommen vært enstemmig eller avsagt av Høyesterett i storkammer eller plenum, hadde det vært lettere å forstå Skattedirektoratets generalisering. En dom som er avsagt med så stor dissens som denne, vil vanligvis ha en mer begrenset presedensvirkning, enn det som kommer til uttrykk i Skattedirektoratets artikkel. Det er for eksempel ikke utenkelig at Høyesterett kommer til motsatt konklusjon i en ny sak om samme tema, dersom saksforholdene ikke er tilstrekkelig sammenfallende. Til sammenligning vises det til «Rettskildelære» av Torstein Eckhoff og Jan E. Helgesen 4. utgave hvor det på side 184 hvor det bl.a. uttales som flg. om Høyesterettsdommer avsagt ved dissens: «Jo mer delte meningene har vært, desto mer sannsynlig vil de fleste anse det for å være at standpunktet kan bli endret, og desto mindre betenkelig vil det derfor også være å endre det.»

 

Mindretallets syn i Avinorsaken fremstår dessuten som velbegrunnet. Overdragelsen av veianlegget til en offentlig myndighet førte ikke til at «forutsetningene for fradraget ble endret». Dette var bestemt allerede lenge før anleggene ble oppført og merverdiavgiften fradragsført. Viktige hensyn som symmetri og nøytralitet, herunder å hindre at det oppstår avgiftskumulasjon i en merverdiavgiftspliktig virksomhet, talte også som mindretallet påpeker klart mot at det i denne saken forelå tilbakeføringsplikt. I samme retning trakk også uttalelser i lovforarbeider til lovbestemmelsene i merverdiavgiftsloven § 9-1 flg. hvor det fremkom at det «ikke er ment å gjøre endringer i rettstilstanden om omfanget av fradragsretten».

 

Selv ved å legge flertallets votum i Avinorsaken til grunn som bindende for lignede saker om samme tema for fremtiden, er det uansett vanskelig å være enig i Skattedirektoratets synspunkter i artikkelen om at (flertallets) «Standpunktet vil ha stor praktisk betydning fordi det nå må legges til grunn at overdragelse av anlegg vil medføre plikt til justering av fradragsført beløp».

 

Det er ingen grunn til å tro at dommen vil få en slik rekkevidde som det Skattedirektoratet her gir uttrykk for. Den enkelte avgiftspliktige virksomhets adgang til å inngå avtaler om overføring av justeringsrett og justeringsforpliktelser til offentlige myndigheter, vil kunne motvirke mange av de negative konsekvenser som Avinordommen i så fall vil medføre.

 

Videre må det kunne forventes at næringsliv og offentlig sektor fortsetter å benytte seg av «anleggsbidragsmodellen» for offentlig infrastruktur. Også dette vil bidra til at negative konsekvenser av Avinordommen begrenses i betydelig grad.